Les agradeceré que me indiquen las posibilidades existentes en el Impuesto sobre Sociedades y en el IVA para compensar el perjuicio causado por el aumento de la morosidad en relación con los créditos comerciales con clientes.

Tal y como solicita nuestro lector, a continuación procederemos a analizar las principales acciones que la normativa del Impuesto sobre Sociedades (IS) y del IVA permiten adoptar a las empresas para tratar de minimizar el perjuicio que puede causarles el impago de sus facturas o créditos comerciales por parte de sus clientes.

A estos efectos y en la medida que en la consulta no se ha especificado nada al respecto, nuestros comentarios se referirán a los criterios de aplicación general en ambos impuestos sin tener en cuenta las posibles diferencias que pudieran derivarse de la aplicación de algún régimen especial.

Por lo que respecta a las implicaciones fiscales en el IS, el artículo 12.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto establece que serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, siempre y cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

· Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.

· Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

· Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

· Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

No obstante lo anterior, no serán deducibles las pérdidas que deriven de posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas, excepto si están judicialmente declaradas, las pérdidas basadas en estimaciones globales de insolvencia de los clientes ni las pérdidas que tengan su origen en los créditos que se citan a continuación, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial sobre su existencia o cuantía:

· Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público.

· Los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca.

· Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.

· Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución.

· Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que, para que dicha pérdida por deterioro de los créditos de la sociedad derivada de la posible insolvencia de sus deudores tenga la consideración de deducible en el IS, la sociedad deberá proceder a su registro contable.

Por lo que se refiere al IVA, debemos señalar que el artículo 80 de la Ley del Impuesto contempla la posibilidad de modificar la base imponible del mismo en los siguientes supuestos:

(i) Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o cuando con arreglo a Derecho o a los usos de comercio, quede sin efecto total o parcialmente la operación o bien se altere el precio con posterioridad a la realización de la misma.

(ii) Cuando el destinatario no haya satisfecho el IVA y, con posterioridad al devengo del mismo, se dicte auto de declaración de concurso. En este caso, dicha rectificación deberá realizarse en el plazo máximo establecido al efecto en la Ley Concursal.

(iii) Cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables. A estos efectos, se considera que un crédito es total o parcialmente incobrable cuando se cumplen los siguientes requisitos:

a. Transcurso de dos años desde el devengo del impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro del crédito derivado del mismo.

b. Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registro exigidos para este Impuesto.

c. Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional o, en otro caso, que la base imponible de dicha operación, IVA excluido, sea superior a 300 euros.

d. Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor.

La rectificación de las cuotas deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del plazo de dos años señalado en el apartado a. Dicha modificación de la base imponible se realizará mediante la emisión de la correspondiente factura rectificativa y posterior comunicación a la Administración Tributaria.

Una vez practicada dicha reducción, ésta no volverá a modificarse al alza aunque se obtenga el cobro total o parcial de la contraprestación, excepto si se desiste de la reclamación judicial al deudor.

No obstante lo expuesto en los apartados (ii) y (iii), existen determinados supuestos en los que no es posible proceder a la modificación de la base imponible, aún cuando se reúnan los requisitos para ello. Entre ellos, destacan los siguientes:

· Créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada.

· Créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o de caución, en la parte afianzada o asegurada.

· Créditos entre personas o entidades vinculadas.

· Créditos adeudados o afianzados por entes públicos.

· Cuando el destinatario de la operación no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en Canarias, Ceuta o Melilla.

Por último, debemos mencionar los requisitos adicionales establecidos en el Reglamento del IVA para la realización de las modificaciones que acabamos de detallar y que son:

· Facturación y anotación en el libro registro de facturas expedidas de las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar.

· Comunicación a la Administración Tributaria, en el plazo de un mes desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, de la modificación de la base imponible practicada, constatando que no se trata de uno de los supuestos mencionados anteriormente por los que no procede dicha modificación.

La citada comunicación deberá ir acompañada de la copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de emisión de las facturas rectificadas, así como los documentos que acrediten que se ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor.

Francisco Chamorro

GARRIGUES Abogados y Asesores Tributarios