Revista nº 152Espaldarazo europeo al Concierto Económico vasco

1. Origen de la problemática

Hemos de situar el origen de toda esta cuestión en un pronunciamiento del Tribunal Supremo que, aunque no ha sentado jurisprudencia, fijó una interpretación muy discutible de la aplicación de las normas sobre ayudas de Estado incompatibles con el Derecho comunitario, y que vino a cuestionar gravemente las competencias normativas que el sistema de Concierto Económico reserva para los Territorios Históricos. En virtud de la Disposición Adicional Primera de la Constitución española, el artículo 41 del Estatuto de Autonomía del País Vasco y la Ley del Concierto Económico, las instituciones competentes de los Territorios Históricos podrán mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, su propio régimen tributario, respetando los límites que dichas normas determinan y que el propio Concierto Económico concreta. Asimismo, la exacción, gestión, liquidación, recaudación, inspección y revisión de los tributos concertados correrá a cargo de la respectiva Diputación Foral. Pues bien, la Sentencia de 9 de diciembre de 2004 ataca directamente las competencias normativas que ostentan los Territorios Históricos. En su sentencia el Tribunal Supremo anuló algunos artículos de las normas forales que regulaban el Impuesto sobre Sociedades en Álava, Bizkaia y Gipuzkoa, porque las diferencias normativas respecto a la regulación estatal del mismo impuesto las calificó de ayudas de Estado incompatibles con el Derecho comunitario.

En efecto, la sentencia anula catorce preceptos o partes de los mismos por lo que cabría pensar, dada la extensión de la normativa del impuesto, que la anulación, sin ser indiferente, tampoco es tan relevante. No obstante, los preceptos anulados son aquellos que establecían diferencias normativas con respecto a la regulación estatal del impuesto. Es decir, se elimina lo que de diferente tenía la normativa foral del Impuesto sobre Sociedades y se mantiene en vigor aquella regulación similar en la normativa estatal.

La sentencia establece dos pronunciamientos muy dañinos para el Concierto Económico. Por una parte, admite una legitimación activa excesivamente amplia, permitiendo impugnar disposiciones de carácter general a asociaciones de empresarios o sindicatos. Por otro lado, declara ilegales todas las diferencias de regulación respecto a la normativa estatal del impuesto y las califica de ayudas de Estado ilegales contrarias al ordenamiento comunitario.

Las instituciones vascas responden simultáneamente en dos ámbitos. Por un lado, en el ámbito puramente procesal o judicial, presentan un incidente de nulidad contra la sentencia del Tribunal Supremo que no prospera. A continuación, interponen recurso de amparo ante el Tribunal Constitucional por dos motivos: en primer lugar, por la vulneración de la tutela judicial efectiva del artículo 24 de la Constitución (se inadmite porque todavía el Tribunal Supremo no había resuelto los incidentes de nulidad y por tanto no había finalizado la vía judicial para poder solicitar el amparo del Tribunal Constitucional). En segundo lugar, el argumento se fundamenta en el precedente que el propio Tribunal Constitucional estableció en la STC 58/2004; así, en aplicación del artículo 234 del Tratado de la Unión Europea, el Tribunal entendió en aquella ocasión que la cuestión prejudicial sería obligatoria si quien interpreta el Tratado fuera el último tribunal interno (lo inadmite porque esa cuestión prejudicial no es necesaria cuando la cuestión a interpretar es evidente y clara).

Y por otro lado, en el ámbito normativo, las instituciones forales proceden a regular nuevamente las disposiciones que habían sido anuladas mediante la Sentencia de 9 de diciembre de 2004. En un primer momento, para el año 2005 aprueban unas normas con la misma redacción que las derogadas por la sentencia, incluido un tipo general de gravamen del 32,5%. Las Comunidades Autónomas limítrofes de La Rioja y de Castilla y León, junto con el sindicato de la Unión General de Trabajadores de La Rioja, plantean diversos recursos contra estas nuevas disposiciones, en el procedimiento de ejecución de la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de diciembre de 2004. El Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en un primer momento suspende cautelarmente la vigencia de dichos preceptos en su nueva redacción para, posteriormente, acabar anulando los mismos por incumplimiento de la sentencia que formalmente pretenden cumplir.

Estando próxima la fecha de devengo del Impuesto sobre Sociedades correspondiente a las entidades cuyo ejercicio social coincide con el año natural, las instituciones forales procedieron a finales de diciembre de 2005 a establecer el tipo general de gravamen aplicable para la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005, en el 32,6%. Esta nueva regulación también fue objeto de impugnación por los mismos actores, que solicitaron la suspensión cautelar y la anulación de los preceptos aprobados.

Sin embargo, la situación había variado y el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco comenzó a replantearse la adopción de medidas cautelares y posteriores anulaciones. Se tiene noticia de las Conclusiones que ha presentado el Abogado General Sr. Geelhoed en el caso de las islas Azores, que de ser refrendadas por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas supondrán la fijación de un criterio pionero en la determinación de la selectividad territorial para entender que una norma fiscal regional más favorable pueda considerarse ayuda de Estado incompatible con el Derecho comunitario.

2. ¿Qué es una ayuda de Estado?

El Tratado de la Comunidad Europea, en sus artículos 87 a 89, regula las ayudas otorgadas por los Estados y su compatibilidad con el Derecho comunitario. Tras establecer, con carácter general, la prohibición de ayudas públicas a las empresas (art. 87.1) y establecer ciertas excepciones a la regla general sobre las que la Comisión Europea carece de margen de apreciación (art. 87.2), el apartado 3º del artículo 87 establece la posibilidad de otorgar ayudas públicas a las empresas, cuya pertinencia y adecuación al Derecho comunitario deberá ser valorada por la Comisión Europea, y por lo que aquí interesa, la letra c) recoge el supuesto al que se acoge el Tribunal Supremo para declarar ilegal las reglas forales del Impuesto sobre Sociedades. Dice el artículo 87.3.c) que podrán considerarse compatibles con el mercado común las ayudas destinadas a facilitar el desarrollo de determinadas actividades o de determinadas regiones económicas, siempre que no alteren las condiciones de los intercambios en forma contraria al interés común.

Por consiguiente, para que una medida sea calificada como “ayuda de Estado” incompatible con el Derecho comunitario, la Comisión Europea y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas exigen la concurrencia de cuatro circunstancias:

La medida debe brindar a sus beneficiarios una ventaja que reduzca las cargas que normalmente recaen sobre su presupuesto, como un menor pago de impuestos.

La Comisión debe estimar que el crédito fiscal mencionado implica una pérdida de ingresos fiscales y equivale, por tanto, a un consumo de recursos públicos en forma de gastos fiscales.

La medida debe afectar a la competencia y a los intercambios entre los Estados miembros y,

Debe constatarse el carácter específico que deben revestir las ayudas estatales.

Las “ayudas de Estado” se declararán ilegales si las medidas que cumplan los requisitos anteriores no han sido notificadas a la Comisión Europea para obtener su autorización. La ilegalidad de una medida puede ser declarada por un tribunal de un Estado miembro dada la eficacia y primacía del Derecho comunitario. No obstante, la Comisión Europea debe abrir un procedimiento para comprobar la compatibilidad con el Tratado de la Comunidad Europea de las medidas adoptadas, en todo caso. Así lo prevé el artículo 10.1 del Reglamento 659/1999 del Consejo, de 22 de marzo de 1999, por el que se establecen disposiciones de aplicación del artículo 93 del Tratado CE.

La discusión se centra en determinar si existe un carácter específico o son normas de carácter general las disposiciones tributarias emanadas de las instituciones forales, puesto que los tres primeros requisitos se dan en todo caso cuando se aprueba un tipo de gravamen inferior o una deducción inexistente en otras normativas tributarias estatales.

En su sentencia de 6 de septiembre de 2006 el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en el caso de las islas Azores, es especialmente didáctico, al entender que se puede modificar el tipo de gravamen en una región sin que automáticamente se deba considerar que se trata de una ayuda de Estado del artículo 87.1 del Tratado. No existirá ayuda de Estado si la medida se adopta con carácter general para una región por un ente infraestatal lo suficientemente autónomo. La traslación de los requisitos que fija la sentencia al régimen tributario y financiero derivado del Concierto Económico podría vaciar de contenido la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de diciembre de 2004, que está en el origen de toda esta polémica.

3. Medidas regionales diferentes a las existentes en el resto del Estado

El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas distingue tres situaciones en las que puede plantearse la cuestión de la clasificación como ayuda de Estado de una medida que fije, para una zona geográfica limitada, tipos impositivos reducidos en comparación con los vigentes a nivel nacional. En la primera situación, el Gobierno central decide unilateralmente aplicar en una determinada zona geográfica un tipo impositivo inferior al aplicable a nivel nacional. En este caso está claro (tan claro que el Tribunal ni tan siquiera lo dice) que la medida es selectiva y por lo tanto una ayuda de Estado incompatible con el Derecho comunitario.

En la segunda situación, todas las autoridades locales de un determinado nivel en un Estado miembro (nivel regional o nivel municipal, u otro nivel) tienen atribuida la facultad de fijar libremente, dentro de los límites de sus atribuciones, un tipo impositivo para el territorio de su competencia. En tal caso, la medida adoptada por cualquiera de estas autoridades infraestatales del mismo nivel no tiene selectividad, y por lo tanto no es una ayuda de Estado, puesto que no es posible determinar un nivel impositivo normal que pueda funcionar como marco de referencia. Es la situación conocida como «devolución simétrica». Esta situación resulta de aplicación a las competencias normativas asumidas por las Comunidades Autónomas de régimen común en el ámbito tributario.

En la tercera situación, que es la que se aplica al País Vasco, una autoridad regional o local fija, en el ejercicio de facultades lo suficientemente autónomas con respecto al poder central, un tipo impositivo inferior al nacional, que sólo es aplicable a las empresas localizadas en el territorio de su competencia. Se trata de una situación de «devolución asimétrica» en el sentido de que la autoridad en cuestión tiene una autonomía fiscal en el seno del Estado miembro al cual pertenece que las otras autoridades regionales del mismo nivel no tienen. En opinión del TJCE, no se descarta que el marco jurídico de referencia para apreciar la selectividad sea la zona geográfica cubierta por la autoridad regional o local si ésta, por su estatuto o sus atribuciones, desempeña un papel fundamental en la definición del medio político y económico en el que operan las empresas localizadas en el territorio de su competencia.

En este sentido, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas presenta tres criterios que se tienen que cumplir para que se pueda concluir que la decisión de la autoridad se tomó en ejercicio de atribuciones suficientemente autónomas: primero, la autoridad debe contar, desde el punto de vista constitucional, con un estatuto político y administrativo distinto del Gobierno central (autonomía institucional); segundo, la decisión debe haber sido adoptada sin que el Gobierno central haya podido intervenir directamente en su contenido (autonomía procedimental); y tercero, las consecuencias financieras de una reducción del tipo impositivo nacional aplicable a las empresas localizadas en la región no deben verse compensadas por ayudas o subvenciones procedentes de otras regiones o del Gobierno central (autonomía económica o financiera).

4. La cuestión prejudicial

El Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, a la vista de los pronunciamientos de la sentencia del caso Azores, presenta el 20 de septiembre de 2006 ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas una cuestión prejudicial, donde plantea dos dudas respecto a los requisitos necesarios para entender que un ente infraestatal tiene autonomía suficiente para adoptar tipos de gravamen diferenciados al tipo que establezca la normativa estatal. La reflexión que late en la cuestión prejudicial se podría resumir de la siguiente manera. Si la autonomía de las instituciones vascas tiene la suficiente entidad como para ser considerado un sistema normal de tributación, las medidas fiscales adoptadas no son ayudas de Estado; por el contrario, si la autonomía es limitada, los efectos económicos de la medida son asumidos por el Gobierno central y el sistema fiscal es selectivo frente al sistema fiscal general que regula el Estado.

En palabras del propio Tribunal de Justicia, «el órgano jurisdiccional remitente se pregunta si determinadas medidas fiscales de alcance general que no implican la concesión de una ventaja a determinadas empresas o determinadas producciones deben ser consideradas “selectivas” y quedar sujetas a la normativa enunciada en los artículos 87 y 88 del Tratado CE, por el solo motivo de que afectan exclusivamente al territorio de una entidad infraestatal que es autónoma en materia tributaria».

El Tribunal remitente no duda respecto al requisito de la autonomía institucional que entiende se cumple por las instituciones forales. Sin embargo, respecto a la autonomía procedimental o procesal, el TSJPV se cuestiona si esa autonomía se neutraliza por la existencia de mecanismos no coercitivos y de conciliación entre el Estado y las instituciones vascas, por un lado, y si los límites a la capacidad normativa de las instituciones forales que establece el artículo 3º del Concierto merman esa autonomía, por otro. Por último, respecto al requisito de la autonomía económica o financiera, se pregunta el TSJPV si las competencias exclusivas del Estado en materia de planificación general de la economía o en materia de Seguridad Social suponen un límite a la autonomía financiera de las instituciones vascas.

5. La sentencia de 11 de septiembre de 2008 del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas

El TJCE responde a la cuestión planteada mediante sentencia de 11 de septiembre de 2008. La sentencia fija los siguientes hitos. En primer lugar, a diferencia de las afirmaciones del Tribunal Supremo en su sentencia de 2004, para determinar si una normativa fiscal constituye ayuda de Estado contraria al Derecho comunitario el marco de referencia no debe ser siempre el Estado, es decir, siguiendo el argumento utilizado en la sentencia Azores un ente infraestatal puede tener autonomía suficiente para adoptar medidas tributarias de carácter general sin que constituyan ayudas de Estado.

En segundo lugar, por tanto, se debe determinar el marco de referencia de la ayuda de Estado en relación con el requisito de selectividad territorial. Para el TJCE el ámbito de la entidad infraestatal a tener en consideración no es el Territorio Histórico. Esta es una cuestión de gran relevancia puesto que el Tribunal está definiendo el territorio que servirá de marco de referencia para determinar si una normativa tributaria puede considerarse ayuda de Estado incompatible con el Derecho comunitario. En el apartado 67 de la sentencia, se afirma que los Territorios Históricos no disponen de autonomía suficiente puesto que no asumen las consecuencias políticas y financieras de una medida de reducción del impuesto. Entiende el Tribunal de Justicia que los Territorios Históricos no asumen la gestión del presupuesto porque carecen del control simultáneo de los ingresos y de los gastos, por ser competentes únicamente en materia tributaria incumbiendo la mayoría de las competencias de gasto a la Comunidad Autónoma del País Vasco. El TJCE llega a la conclusión de que el marco de referencia lo constituyen tanto los Territorios Históricos como la Comunidad Autónoma Vasca.

5.1. La autonomía institucional de los Territorios Históricos y de la CAV

Respecto a la autonomía institucional, con fundamento en el texto constitucional, en el Estatuto de Gernika y en el sistema de Concierto Económico, el TJCE afirma con rotundidad que dicha autonomía existe aunque haya que satisfacer un cupo al Estado o aunque la Comunidad Autónoma Vasca se integre en el marco de una planificación económica general que establece el Estado en exclusiva.

5.2. La autonomía procedimental en la adopción de las medidas fiscales

Por otro lado, respecto a la autonomía procedimental, el Tribunal de Justicia afirma que la existencia de instrumentos de conciliación, como la Comisión de Coordinación y Evaluación Normativa, no afectan a la autonomía de las instituciones forales siempre que la última decisión en la elaboración de la norma competa en exclusiva a los Territorios Históricos. La falta de acuerdo en el seno de la Comisión no faculta al Gobierno central a imponer la adopción de una norma con un determinado contenido.

Tampoco incide en la autonomía procedimental de las Juntas Generales la existencia de principios constitucionales como la solidaridad, la unidad de mercado, la igualdad, etc., que deban ser respetados por las instituciones forales al aprobar la norma tributaria puesto que el Gobierno español no puede intervenir directamente en el proceso de adopción de una norma foral en las Juntas Generales para imponer estos principios constitucionales. Estos principios no menoscaban, por tanto, la autonomía de decisión de los Territorios Históricos, sino más bien que definen los límites de ésta.

Otro tanto cabe alegar respecto a los principios que incorpora el propio Concierto Económico en su artículo 3º, que limitan las competencias normativas de los Territorios Históricos. Bajo el título de «armonización fiscal», el Concierto Económico exige que se mantenga una presión fiscal efectiva global equivalente a la existente en el resto del Estado, y que se respete la libertad de circulación y de establecimiento, impidiendo que se produzcan efectos discriminatorios, menoscabo de la competencia empresarial o distorsiones en la asignación de recursos como consecuencia de la adopción de medidas tributarias por los Territorios Históricos. El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas nos aclara que el criterio esencial para determinar la existencia de autonomía en materia de procedimiento no es la amplitud de la competencia reconocida a la entidad infraestatal, sino la posibilidad de que esta entidad adopte, en virtud de esa competencia, una decisión de manera independiente, es decir, sin que el Gobierno central pueda intervenir directamente en su contenido.

5.3. La autonomía económica de los Territorios Históricos y de la CAV

El requisito de la autonomía económica tiene una doble vertiente. Por un lado, significa que no debe existir una compensación por parte del Estado. Por otro lado, y al mismo tiempo, significa que la entidad que adopte la norma tributaria menos gravosa debe soportar las consecuencias económicas de las disposiciones adoptadas. En otras palabras, no basta con que exista la compensación sino que debe asumir las consecuencias de la adopción de medidas menos gravosas.

El TSJPV entiende que no existe compensación directa por parte del Estado que supla la merma recaudatoria que se generará para las Administraciones vascas si adoptan un tipo de gravamen inferior al del Estado. La duda que se plantea el TSJPV nace en torno a la incidencia de las competencias exclusivas del Estado, por mor del artículo 149 de la Constitución, como puede ser el establecimiento de las bases y coordinación de la planificación general de la actividad económica, la unidad de mercado, el sistema monetario, las obras públicas de interés general, el régimen económico de la Seguridad Social, etc., sobre un marco económico diferenciado como pudiera ser el de la Comunidad Autónoma Vasca. El TJCE no responde directamente a la cuestión.

Lo cierto es que el Tribunal acepta un argumento esgrimido por la Comisión Europea. El Tribunal admite que la compensación a la entidad infraestatal puede producirse de forma explícita y directa, como sucedió en el caso de las Islas Azores, pero también podría producirse la compensación a través de medios implícitos u ocultos derivados de los flujos financieros entre las distintas Administraciones.

La existencia o inexistencia de tal compensación será, en todo caso, verificada por el Tribunal interno competente. No obstante, esta verificación o comprobación debe observar un requisito que el TJCE establece en el apartado 129 de la sentencia objeto de este comentario: deberá existir un nexo de causalidad entre la minoración de la recaudación como consecuencia de la medida tributaria adoptada y la compensación por parte del Estado o de otras Administraciones, sea ésta explícita u oculta. En otro caso, si no se exigiese el nexo de causalidad, se podrían confundir flujos financieros entre Administraciones que estén basados en otros principios perfectamente válidos.

Analicemos, pues, las potenciales compensaciones que recibe la Comunidad Autónoma Vasca por parte del Estado. Hablaríamos de dos grandes posibilidades: la metodología de cálculo del cupo y las transferencias financieras entre el Estado y la CAV.

La esencia fundamental del Concierto es que el producto recaudatorio de los tributos concertados del País Vasco se destina a financiar los gastos públicos asociados a las competencias asumidas, sin que puedan recurrir al Estado central en caso de insuficiencia de recursos económicos. No obstante, como el Estado central aún mantiene competencias en dichos territorios y la recaudación obtenida en aquellos es insuficiente para su financiación, el País Vasco realiza una aportación económica al Estado (el denominado cupo) que supone la compensación al Estado por el coste de los servicios que sigue prestando en dichos territorios. De tal manera que el Estado central no es transferente de fondos públicos sino perceptor de una parte de la recaudación obtenida en dichos territorios forales por los tributos concertados.

Lo relevante a los efectos de la autonomía económica será determinar si en la cuantificación del cupo incidiría una hipotética reducción del nivel recaudatorio de las Haciendas Forales, mermándolo. La representación del Gobierno español ante el TJCE niega esta posibilidad. Así, afirma que ni los flujos financieros ni la cuantificación de los servicios que presta el Estado se ven alterados como consecuencia de las modificaciones tributarias que aprueban las instituciones competentes de los Territorios Históricos.

El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, una vez advertido de la complejidad del método para el cálculo del cupo, señala claramente que el importe de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos no influye en el cálculo del cupo puesto que se parte de las cargas asumidas por el Estado, según su valoración en los Presupuestos Generales del Estado, sin que las instituciones vascas puedan incidir en su fijación. En consecuencia, la minoración del tipo de gravamen de un impuesto foral no incide en el cupo que habrá que satisfacer al Estado.

La explicación es sencilla. El sistema de Concierto Económico es un sistema de riesgo unilateral; así, una menor recaudación como consecuencia de la adopción de una medida que minora el tipo de gravamen supondrá una merma de los recursos a repartir entre las Administraciones vascas (Gobierno vasco, Diputaciones Forales y ayuntamientos) pero no afectará al cupo a pagar al Estado, que no variará.

Hemos comprobado que la metodología del cálculo del cupo no da pie para entender que existe una compensación estatal de la minoración en la recaudación que supone la medida tributaria adoptada estableciendo un tipo de gravamen inferior al estatal. Por tanto, habrá que indagar en las transferencias financieras entre el Estado y la Comunidad Autónoma Vasca cuando pueda existir un nexo de causalidad con una compensación oculta del Estado para sufragar una menor recaudación. Por una parte, se debe analizar el Fondo de Compensación Interterritorial. La dotación a dicho Fondo tiene la naturaleza de carga no asumida, luego la Comunidad Autónoma Vasca sufraga el 6,24% de esta cuantía. Asimismo, la CAV nunca ha sido beneficiaria del citado Fondo.

Una vez descartado el Fondo de Compensación Interterritorial, la segunda duda surge en torno a los gastos de la Seguridad Social, principalmente prestaciones en forma de pensión. Se podría argumentar que esos gastos no los sufraga la CAV sino el Estado y de esta manera le compensa a las instituciones vascas que no satisfacen su parte en ese gasto a través del cupo aunque se trata de una competencia no asumida. Sin embargo, el gasto de Seguridad Social no incide en la financiación de la CAV porque es un gasto no asumido que se financia con ingresos no concertados, las cotizaciones sociales.

6. Breves conclusiones

Si bien la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas remite al Tribunal interno la determinación de la existencia de una autonomía suficiente de las instituciones forales en la fijación de un tipo de gravamen general inferior al de territorio común para el Impuesto sobre Sociedades, de las apreciaciones del Tribunal de Justicia puede estimarse que la autonomía de las Haciendas Forales vascas es una autonomía de procedimiento, económica e institucionalmente suficiente a los efectos de excluir la selectividad geográfica de las disposiciones fiscales por ellas adoptadas, y por tanto, compatible con el Derecho comunitario.

La argumentación del Tribunal Supremo en su sentencia de 9 de diciembre de 2004 ha sido desmontada punto por punto en su integridad. Sería lógico, en consecuencia, que todos los recursos que se han interpuesto a raíz de la citada sentencia del Supremo contra las distintas normas forales que han ido aprobando la normativa del Impuesto sobre Sociedades a partir de 2005, decayeran uno tras otro.

Por otro lado, al aceptar que una asimetría competencial en materia fiscal puede excluir la aplicación del régimen de ayudas de Estado, el Tribunal de Justicia equipara los sistemas fiscales infraestatales, que tengan suficiente autonomía, con el sistema fiscal de cualquiera de los Estados miembros de la Unión Europea, e indirectamente está provocando el recurso a la armonización fiscal como solución a las distorsiones que esa asimetría fiscal pueda generar en el correcto funcionamiento del mercado común.

Dr. Alberto Atxabal Rada

Profesor de Derecho Financiero y Tributario

Universidad de Deusto